Коммерческая деятельность СНТ

1. Виды коммерческой деятельности в СНТ
2. Учёт доходов от коммерции в СНТ
3. Учёт расходов при коммерции в СНТ
4. Учёт операций по продаже земельных участков

1. Виды коммерческой деятельности в СНТ

Любая некоммерческая организация как субъект экономических отношений, самостоятельно осуществляющий свою финансово-экономическую деятельность, должна действовать в соответствии с законами и нормами, принятыми для данного вида деятельности.
Некоммерческие организации вправе осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Такой деятельностью признаются приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Ограничения на отдельные виды предпринимательской деятельности некоммерческих организаций устанавливаются п. 2 ст. 24 Закона № 7-ФЗ.

В соответствии с пп. 3 ст. 24 Закона № 7-ФЗ некоммерческие организации должны вести учёт доходов и расходов по предпринимательской деятельности. При этом целевые средства и доходы от предпринимательской деятельности должны учитываться организациями раздельно.
Дело в том, что налогообложение некоммерческих организаций имеет свою специфику. Для средств, полученных для ведения уставной деятельности, и прибыли от предпринимательской деятельности установлен разный режим налогообложения. Этим и обусловлен их раздельный учёт.

НК РФ в понятие "раздельный учёт" вкладывается следующий смысл:
• раздельный учет операций (п. 4 ст. 149 НК РФ);
• раздельный учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций (п. 7 ст. 346.26 НК РФ);
• раздельный учёт доходов и расходов (ст. 321, п. 20 ст. 346.38 НК РФ);
• раздельный учёт доходов (п. 14 ст. 251, п. 2 ст. 274, п. 1 ст. 295, ст. 321 НК РФ);
• раздельный учёт расходов (п. 14 ст. 251, п. 2 ст. 274, п. 1 ст. 296, ст. 321 НК РФ);
• раздельный учёт сумм налога (НДС) (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Садоводческое товарищество может вести следующую коммерческую деятельность:
• сдача имущества в аренду;
• продажа земельных участков, принадлежащих товариществу;
• оказание платных услуг;
• производство и реализация сельхозпродукции;
• иные виды деятельности.

2. Учёт доходов от коммерции в СНТ

Если садоводческое товарищество наряду с уставной деятельностью занимается предпринимательской деятельностью, то бухгалтерский учёт доходов и расходов ведётся им в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Некоммерческие организации в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь для достижения целей, ради которых они созданы. Получаемые доходы от предпринимательской деятельности после налогообложения их в соответствии с налоговым законодательством являются источником осуществления уставной деятельности и формирования имущества некоммерческих организаций в соответствии со сметой.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учёте следующей проводкой:
Дебет 62 "Расчёты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Выручка"
- отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг).

Ежемесячно в течение года финансовый результат от осуществления предпринимательской деятельности (заключительными оборотами) со счёта 90 "Выручка", субсчёт "Прибыль/убыток от продаж" списывается на счёт 99 "Прибыли и убытки":
Дебет 90 Кредит 99 - прибыль или Дебет 99 Кредит 90 - убыток.
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчётности счёт 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчётного года со счёта 99 списывается в кредит (дебет) счета 84.

При направлении чистой прибыли организации на финансирование её уставной деятельности в бухгалтерском учете делается проводка:
Дебет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Кредит 86 "Целевое финансирование"
- отражена сумма чистой прибыли, направленная на финансирование уставной деятельности некоммерческой организации.

3. Учёт расходов при коммерции в СНТ

При осуществлении некоммерческой организацией предпринимательской деятельности основной проблемой, как правило, является учёт расходов. Это связано с тем, что в соответствии с требованиями законодательства некоммерческие организации обязаны вести раздельный учёт расходов по предпринимательской и уставной деятельности, не связанной с предпринимательской.

До настоящего времени порядок ведения раздельного учёта расходов в некоммерческой организации на нормативном уровне не определён.
Исходя из этого садоводческому товариществу необходимо самостоятельно разработать порядок распределения затрат между уставной и предпринимательской деятельностью и закрепить его в своей учётной политике. В качестве рекомендательного порядка можно предложить следующее:

1. Разделить все расходы на прямые и косвенные.
   Прямые расходы - это затраты, которые непосредственно связаны с осуществлением какого-либо одного вида деятельности.
   Косвенные расходы относятся к нескольким видам деятельности или ко всей деятельности в целом.
2. Определившись с составом прямых затрат, товарищество должно вести раздельный учёт прямых затрат по трём основным группам:
   • расходы, связанные с осуществлением уставной деятельности в целом (согласно утверждённой смете);
   • расходы, связанные с осуществлением конкретных целевых программ (по видам программ - в соответствии с программами целевого финансирования);
   • расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Учёт косвенных расходов ведётся на счёте 26 "Общехозяйственные расходы". По итогам месяца сумма всех накопленных косвенных расходов за месяц распределяется пропорционально между видами деятельности (предпринимательской и уставной).

Для исключения вопросов со стороны налоговых органов состав косвенных расходов, подлежащих распределению, следует закрепить как элемент учетной политики организации.
При этом следует иметь в виду, что определение состава косвенных расходов, подлежащих распределению между видами деятельности, должно носить документально подтвержденный характер как в целях уставной, так и в целях предпринимательской деятельности.
Садоводческому товариществу следует определить способ распределения косвенных расходов между видами деятельности.

Некоммерческие организации распределяют общехозяйственные расходы одним из следующих способов:
• все общехозяйственные расходы списываются за счет средств целевого финансирования;
• общехозяйственные расходы списываются пропорционально удельному весу выручки от реализации товаров (работ, услуг) в объеме всех поступлений, включая средства целевого финансирования;
• общехозяйственные расходы списываются пропорционально удельному весу затрат на оплату труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда.

Для целей налогового учёта расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены к затратам по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (п. 1 ст. 272 НК РФ). Этот же способ можно применять и в бухгалтерском учёте.

"Входной" НДС по общехозяйственным расходам, приходящимся на уставную и коммерческую деятельность, также подлежит распределению. НДС в доли расходов, относящихся к уставной деятельности, списывается за счёт средств целевого финансирования, НДС в доли расходов, относящихся к коммерческой деятельности, возмещается из бюджета.

Пример 1. Садоводческое товарищество "50 лет Победы" получило в отчётном периоде средства целевого финансирования в соответствии со сметой - 180000 руб. Доходы от коммерческой деятельности составили 118000 руб., в том числе НДС - 18000 руб.
Сумма общехозяйственных расходов, которые нельзя отнести к конкретному виду деятельности, составила 59000 руб., в том числе НДС - 9000 руб. Сумма прямых расходов по предпринимательской деятельности составила 48000 руб., в том числе НДС - 7322,03 руб.

Распределение расходов производим следующим образом:

1. Определяем долю (удельный вес) целевого финансирования в общем объёме поступлений:
   64,29% (180000 : (180000 + 118000 - 18000)).
2. Определяем сумму общехозяйственных расходов, подлежащих списанию за счёт средств целевого финансирования:
   32145 руб. (50000 x 64,29%).
3. Сумма общехозяйственных расходов, подлежащих списанию за счёт выручки:
   17855 руб. (50000 - 32 145).
4. Сумма НДС, подлежащая списанию за счёт средств целевого финансирования:
   5786,10 руб. (9000 x 64,29%).
5. Сумма НДС, подлежащая вычету из бюджета:
   3213,90 руб. (9000 - 5786,10).

В бухгалтерском учёте указанные операции отражаются следующим образом:
Дебет 51 Кредит 76
- 180000 руб. - отражено поступление целевых средств;
Дебет 76 Кредит 86
- 180000 руб. - сумма целевых средств отражена в составе целевого финансирования;
Дебет 60 Кредит 51
- 48000 руб. - поставщику оплачены расходы, напрямую связанные с предпринимательской деятельностью;
Дебет 20 Кредит 60
- 40677,97 руб. - отражены прямые расходы;
Дебет 19 Кредит 60
- 7322,03 руб. - отражена сумма НДС по прямым расходам;
Дебет 68-2 Кредит 19
- 7322,03 руб. - принята к вычету сумма НДС по расходам по осуществлению предпринимательской деятельности;
Дебет 60 Кредит 51
- 59000 руб. - отражена оплата общехозяйственных расходов;
Дебет 26 Кредит 60
- 50000 руб. - отражена сумма общехозяйственных расходов за текущий период;
Дебет 19 Кредит 60
- 9000 руб. - отражена сумма НДС по общехозяйственным расходам;
Дебет 20 Кредит 26
- 17855 руб. - часть общехозяйственных расходов отражена в составе общепроизводственных расходов;
Дебет 86 Кредит 26
- 32145 руб. - часть общехозяйственных расходов списана за счёт средств целевого финансирования;
Дебет 68 Кредит 19
- 3213,90 руб. - часть НДС по общехозяйственным расходам принята к вычету;
Дебет 86 Кредит 19
- 5786,10 руб. - часть НДС по общехозяйственным расходам списана за счёт средств целевого финансирования;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 118000 руб. - отражена выручка от реализации продукции;
Дебет 90-3 Кредит 68-2
- 18000 руб. - начислен НДС по реализованной продукции;
Дебет 90-2 Кредит 20
- 58532,97 руб. - списаны расходы по коммерческой деятельности;
Дебет 90-9 Кредит 99
- 41467,03 руб. - отражен финансовый результат (прибыль) от реализации продукции.

В Письме от 22 января 2003 г. № 26-12/4743 УМНС России по г. Москве говорится, что расходы некоммерческой организации в виде заработной платы административно-управленческого персонала, начислений на заработную плату, коммунальных услуг, транспортных расходов, услуг связи должны производиться за счёт целевых средств, поступающих на ведение и содержание названной организации, так как распределение указанных расходов между некоммерческой и коммерческой деятельностью организации налоговым законодательством не предусмотрено.

Поэтому во избежание возможных недоразумений при исчислении базы по налогу на прибыль некоммерческой организацией, частично использующей приобретённые товары (работы, услуги) в предпринимательской и в уставной деятельности, стоит стремиться к учету общих расходов в качестве прямых.
Этого можно достичь путём разделения учёта расходов, связанных с осуществлением предпринимательской и уставной деятельности. Например, в распорядительных документах организации должно быть отражено, что в организации сформировано два подразделения (по ведению уставной и по ведению коммерческой деятельности), что тот или иной объект используется исключительно для целей одного вида деятельности и т.п. Тогда организация сможет подтвердить наличие расходов, связанных напрямую с предпринимательской деятельностью, и принять к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении материальных ресурсов для предпринимательской деятельности.

При частичном использовании некоммерческой организацией приобретённых товаров (работ, услуг) для осуществления операций, частично не подлежащих налогообложению (в рамках осуществления предпринимательской деятельности), базой для расчёта указанной пропорции является стоимость отгруженных товаров (работ, услуг).

4. Учёт операций по продаже земельных участков

Возможна ситуация, когда садоводческое товарищество не использует часть земельного участка, находящегося в собственности садоводческого товарищества, и решает его продать. Такое решение в отношении земли, находящейся в собственности товарищества, должно приниматься общим собранием.

Важно! Решение общего собрания обязательно. Во многих случаях могут быть варианты, когда земли у СНТ, как юридического лица, нет. Т.е. земля находится в долевой собственности у всех пользователей земельными участками, включая землю общего пользования. В таком случае продать земельный участок могут только все собственники земли вместе взятые.

При продаже части земельного участка первоначальный участок как объект права перестает существовать и появляется два новых объекта с индивидуальными характеристиками:
1. земельный участок для продажи;
2. земельный участок для производственных целей.

До заключения сделки по продаже части земельного участка продавец должен обратиться в орган кадастрового учета с заявкой о проведении кадастровых работ по разделению участка. После этого он получит два кадастровых плана на два новых земельных участка. В дальнейшем по заявлению продавца и на основании представленных кадастровых планов вносятся соответствующие изменения в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним. При этом право собственности оформляется на каждую часть земельного участка - подлежащую продаже и остающуюся в собственности товарищества.

В бухгалтерском учёте после регистрации изменений права собственности следует отразить именно разделение земельного участка, а не его выбытие и поступление двух новых участков. Такое разделение земельного участка в бухгалтерском учёте следует произвести внутренними записями по счёту 01 "Основные средства".

Выручку от продажи части земельного участка следует признать в момент перехода права собственности и принять к бухгалтерскому учёту в сумме, согласованной сторонами в договоре (п. 30 ПБУ 6/01).
Причём момент перехода права собственности определяется договором купли-продажи, что предусмотрено в п. 12 ПБУ 9/99.

Пример 2. СНТ "50 лет Победы" решило продать часть земельного участка. Стоимость всего участка - 900000 руб., а стоимость участка, подлежащего продаже, - 450000 руб.
Выручка от продажи части участка согласно договору - 550000 руб.

В учёте необходимо сделать проводки:
Дебет 01 "Земельный участок" субсчёт "Новый участок № 1" Кредит 01 "Земельный участок"
- 450000 руб. - выделен в качестве основного средства земельный участок, который будет продан;
Дебет 01 "Земельный участок" субсчёт "Новый участок № 2" Кредит 01 "Земельный участок"
- 450000 руб. - выделен в качестве основного средства земельный участок, который будет в дальнейшем использоваться садоводческим товариществом;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчёт "Земельный участок" субсчёт "Новый участок № 1"
- 450000 руб. - списана балансовая стоимость реализованного земельного участка № 1;
Дебет 62 Кредит 91 субсчёт "Прочие доходы"
- 550000 руб. - отражена выручка от реализации земельного участка № 1;
Дебет 91 Кредит 99
- 100000 руб. - получена прибыль от реализации земельного участка № 1.

Доход от продажи части земельного участка подлежит налогообложению налогом на прибыль. При этом он может быть уменьшен на покупную стоимость продаваемой части земли (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Для этого необходимо иметь документы, подтверждающие покупку земельного участка.
К таким документам относятся договор купли-продажи земельного участка (экспликация и план границ участка), акт приёмки-передачи.

Обязанность уплатить налог на прибыль возникает с момента передачи части земельного участка покупателю по акту (накладной) приёмки-передачи основных средств вне зависимости от даты государственной регистрации права. Именно к такому выводу пришёл Минфин России в своём Письме от 26 октября 2005 г. № 03-03-04/1/301. Правда, это относится исключительно к налогоплательщикам, применяющим метод начисления.

Если при продаже части земельного участка получен убыток, то его можно учесть при налогообложении налогом на прибыль. Об этом сказано в п. 2 ст. 268 НК РФ. Причём учесть такой убыток можно в том периоде, в котором он образовался.
Дебет 99 Кредит 68-4
- 24000 руб. - начислен налог на прибыль;
Дебет 99 Кредит 84
- 76000 руб. - произведена реформация баланса.

Доход от продажи земельного участка должен быть направлен товариществом на уставные цели, поэтому в учете делается проводка:
Дебет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Кредит 86 "Целевое финансирование"
- 76000 руб. - отражена сумма чистой прибыли, направленная на финансирование уставной деятельности садоводческого товарищества.

Обратите внимание! С 1 января 2005 г. операции по реализации земельных участков (долей в них) не являются объектом налогообложения по НДС (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).